No Image

Доработка программы для эвм

0 просмотров
12 декабря 2019

Как отражаются в учете организации операции, связанные с модификацией программы для ЭВМ, правообладателем и разработчиком которой она является?

Модификация осуществлена частично собственными силами, а частично – силами сторонней организации. Затраты на модификацию составили 600 000 руб., в том числе стоимость работ, выполненных сторонней организацией, – 260 000 руб. (с учетом НДС 39 661 руб.). Предполагаемый срок использования модифицированной версии программы – 6 месяцев. Исключительные права на программу для ЭВМ учтены в составе нематериальных активов организации. Нематериальный актив используется организацией в основной деятельности: разработка, тиражирование, распространение экземпляров и последующее сопровождение программ.

Гражданско-правовые отношения

Программа для ЭВМ относится к результатам интеллектуальной деятельности, подлежащим правовой охране (пп. 2 п. 1 ст. 1225 (Гражданский кодекс Статья 1225), п. 1 ст. 1259 (Гражданский кодекс Статья 1259), ст. 1261 (Гражданский кодекс Статья 1261) Гражданского кодекса РФ).

Под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ понимаются любые ее изменения, в том числе перевод программы с одного языка на другой язык, за исключением адаптации, то есть внесения изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя (пп. 9 п. 2 ст. 1270 (Гражданский кодекс Статья 1270) ГК РФ). Модификация программы является одним из правомочий правообладателя (п. 1 ст. 1270 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Напомним, что в бухгалтерском учете программа для ЭВМ учитывается в составе нематериальных активов организации по фактической (первоначальной) стоимости, которая не подлежит изменению в связи с проведением модификации программы (п. п. 4, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н ).

Поэтому расходы на модификацию программы могут быть включены в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н ).

При этом, поскольку данные расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами определяется косвенным путем, организация может учесть расходы на модификацию программы на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счета 20 "Основное производство" равномерно в течение предполагаемого срока использования обновленной версии (6 месяцев) (абз. 3 п. 19 ПБУ 10/99, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н , Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

С 01.01.2008 не облагается НДС передача исключительных прав на программы для ЭВМ, а также прав на их использование на основании лицензионного договора (пп. 26 п. 2 ст. 149 (Налоговый кодекс Статья 149) Налогового кодекса РФ).

Поскольку деятельность организации по разработке, тиражированию, распространению экземпляров и последующему сопровождению программ для ЭВМ не подпадает под эту льготу и облагается НДС в общеустановленном порядке, то и вычет НДС, предъявленного сторонней организацией, производится в общеустановленном порядке после принятия к учету выполненных работ по модификации программы (пп. 1 п. 2 ст. 171 (Налоговый кодекс Статья 171), п. 1 ст. 172 (Налоговый кодекс Статья 172) НК РФ, см. также Письма Минфина России от 29.12.2007 N 03-07-11/649 , от 12.05.2008 N 03-07-08/110 , от 21.02.2008 N 03-07-08/36 , от 02.06.2008 N 03-07-08/134 ).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете, как и в бухгалтерском, изменение первоначальной стоимости нематериальных активов не предусмотрено (см. п. 3 ст. 257 (Налоговый кодекс Статья 257) НК РФ).

По нашему мнению, в целях налогообложения прибыли расходы на создание новой версии программы могут включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в качестве расходов на обновление программ для ЭВМ (пп. 26 п. 1 ст. 264 (Налоговый кодекс Статья 264) НК РФ).

Отметим, что при этом организация вправе самостоятельно равномерно распределить расходы на модификацию программы и признавать их в составе расходов в налоговом учете в течение 6 месяцев (абз. 2 п. 1 ст. 272 (Налоговый кодекс Статья 272) НК РФ, см. также п. 2 Письма Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75 ) .

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
Приняты выполненные сторонней организацией работы по модификации программы (260 000 – 39 661) 97 60 220 339 Акт приемки-сдачи выполненных работ
Отражен НДС, предъявленный сторонней организацией 19 60 39 661 Счет-фактура
Принят к вычету НДС, предъявленный сторонней организацией 68 19 39 661 Счет-фактура
Произведены расчеты с контрагентом 60 51 260 000 Выписка банка по расчетному счету
Отражены затраты организации на модификацию программы в части работ, произведенных самостоятельно (600 000 – 260 000) 97 02, 10, 70, 69 и др. 340 000 Требование-накладная, Бухгалтерская справка-расчет, Расчетно- платежная ведомость
Ежемесячно в течение 6 месяцев
Списана соответствующая часть расходов будущих периодов ((220 339 + 340 000) / 6) 20 97 93 390 Бухгалтерская справка-расчет

Заметим, что организация в соответствии с п. 4 ст. 252 (Налоговый кодекс Статья 252) НК РФ может признавать расходы на оплату работ по модификации программы, произведенных сторонней организацией, в составе материальных расходов на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (пп. 6 п. 1 ст. 254 (Налоговый кодекс Статья 254), абз. 3 п. 2 ст. 272 (Налоговый кодекс Статья 272) НК РФ); заработную плату работников, занятых модификацией программы, – ежемесячно в составе расходов на оплату труда (п. 1 ст. 255 (Налоговый кодекс Статья 255), п. 4 ст. 255 НК РФ); расходы в виде ЕСН и взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний – в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 (Налоговый кодекс Статья 264), пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ); и т.п.

И.В.Шувалова, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Любая программа для ЭВМ достаточно быстро устаревает. В результате фирме приходится тратить средства на ее доработку и усовершенствование. Порядок учета данных затрат зависит от того, возникает ли в результате самостоятельный объект авторских прав или нет. Согласно ГОСТ 28806-90 "Качество программных средств. Термины и определения" модификация программы может проводиться:

– для устранения дефектов;

– для усовершенствования программного средства;

– для его адаптации к произошедшим изменениям и текущим требованиям.

По гражданскому законодательству к объектам авторских прав относят производные произведения. Это творческая переработка другого, ранее созданного произведения. Кроме того, к таким объектам относят и составные произведения при условии, что они представляют из себя результат творческого труда по подбору или расположению материалов.

Переработкой и модификацией программ для ЭВМ считают любые их изменения, за исключением адаптации (внесения изменений для работы программы на конкретных технических средствах или под управлением конкретных дополнительных программ).

Как правило, переработка программы проводится не правообладателем, а по его поручению другим лицом в рамках договора авторского заказа. Поэтому результаты такой переработки являются объектом авторских прав. Договором авторского заказа может быть предусмотрен один из следующих вариантов:

– отчуждение заказчику исключительного права на произведение, которое должно быть создано автором;

– предоставление заказчику права использования этого произведения в установленных договором пределах.

В первом случае к договору авторского заказа применяются правила о договоре об отчуждении исключительного права. Во втором – положения, предусмотренные для лицензионного договора о предоставлении права использования произведения.

Предположим, в результате доработки возникает самостоятельный объект авторского права, на который компания получает исключительные права. Передача таких прав на доработанную программу удовлетворяет условиям, при которых она считается нематериальным активом. При этом инвентарным объектом НМА считают совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении. Следовательно, подобные расходы будут учтены в качестве самостоятельного и отдельного НМА.

При этом прежний нематериальный актив (старая версия программы) либо продолжает числиться в учете (если компания ее использует), либо списывается (если компания использует в работе лишь новую версию). Во втором случае остаточную стоимость программы включают в состав прочих расходов.

Компания получила исключительные права на компьютерную программу. Ее первоначальная стоимость составила 560 000 руб. Впоследствии программа была доработана и модернизирована. На результаты этих работ фирма получила исключительные права. Расходы на доработку составили 236 000 руб. (в том числе НДС – 36 000 руб.). После модернизации старая версия программы перестала использоваться. На этот момент по ней была начислена амортизация в сумме 75 0 00 руб.

Указанные операции отражают записями:

Дебет 19 Кредит 60 (76)

– 36 000 руб. – отражен НДС по расходам на модернизацию программы;

Дебет 08-5 Кредит 60 (76)

– 200 000 руб. (236 000 – 36 000) – учтены расходы на модернизацию программы;

Дебет 68 Кредит 19

– 36 000 руб. – НДС по расходам на доработку программы принят к вычету;

Дебет 04 Кредит 08-5

– 200 000 руб. – затраты на модернизацию учтены как отдельный нематериальный актив;

Дебет 05 Кредит 04

– 75 000 руб. – списана амортизация по прежней версии программы;

Дебет 91-2 Кредит 04

– 485 000 руб. (560 000 – 75 000) – списана остаточная стоимость прежней версии программы.

Если в результате переработки или доработки программы самостоятельный объект авторских прав не возникает (например модификация программы для ЭВМ проводится для устранения дефектов), то указанные затраты включают в состав расходов по обычным видам деятельности. В качестве расходов на приобретение нематериальных активов их не отражают. При этом они могут списываться со счетов по учету расходов либо единовременно, либо постепенно в течение предполагаемого срока использования доработанного НМА. Порядок списания подобных затрат (единовременно или постепенно) должен быть определен учетной политикой фирмы.

Пример

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что в результате доработки новый объект исключительных прав создан не был. При этом предполагается, что новая версия программы будет использоваться в течение 16 мес.

В этой ситуации подобные затраты отражают записями:

Дебет 19 Кредит 60 (76)

– 36 000 руб. – отражен НДС по расходам на модернизацию программы;

Дебет 20 (44) Кредит 60 (76)

– 200 000 руб. (236 000 – 36 000) – учтены расходы на модернизацию программы;

Дебет 68 Кредит 19

– 36 000 руб. – НДС по расходам на доработку программы принят к вычету.

Согласно учетной политике компании подобные затраты списываются единовременно. В этом случае в учете компании делают запись:

Дебет 90-2 Кредит 20 (26, 44)

– 200 000 руб. – списаны расходы на модернизацию программы.

Согласно учетной политике компании подобные затраты списываются постепенно в течение периода, к которому они относятся. В этой ситуации их ежемесячно списывают проводкой:

Дебет 90-2 Кредит 20 (44)

– 12 500 руб. (200 000 руб. : 16 мес.) – списана часть расходов на доработку программы.

Предполагает ли договор на модификацию программы для ЭВМ заключение лицензионного соглашения с подрядчиком, и требуется ли при адаптации программного обеспечения согласие правообладателя? Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ольга Ефимова и Аркадий Серков.

Организации принадлежит исключительное права на программное обеспечение (ПО). Она в качестве заказчика заключила договор, в соответствии с которым поручила сторонней организации (подрядчику) осуществить переработку этого ПО. Подрядчик при выполнении данных работ фактически использует ПО (пп. 9 п. 2 ст. 1270 ГК РФ). Существует ли в данной ситуации необходимость в оформлении отношений по использованию подрядчиком ПО? Нужно ли заключать между заказчиком и подрядчиком лицензионный договор, по которому заказчик предоставляет подрядчику право использования ПО в целях исполнения последним договора подряда? Какие будут особенности, если заказчик поручит подрядчику адаптацию ПО, то есть внесение в него изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования ПО на конкретных технических средствах заказчика?

Программы для ЭВМ и базы данных отнесены законом к охраняемым результатам интеллектуальной деятельности, а именно к объектам авторских прав, охраняемых как литературные произведения (ст.ст. 1225, 1259-1261 ГК РФ). Основным правом на результаты интеллектуальной деятельности является исключительное право, которое в определенной степени аналогично праву собственности на вещи и состоит в возможности лица, которому оно принадлежит (правообладателя), использовать соответствующий результат интеллектуальной деятельности по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом, разрешать или запрещать другим лицам использование результата, а также возможность отчуждать это исключительное право другим лицам (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).

Согласно пп. 9 п. 2 ст. 1270 ГК РФ, действительно, под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ или базы данных понимаются любые их изменения, в том числе перевод такой программы или такой базы данных с одного языка на другой язык, за исключением адаптации, то есть внесения изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя. При этом по смыслу ст. 1270 ГК РФ в целом переработка произведения является одним из видов использования программы для ЭВМ, на которое правообладатель может давать разрешение (или запрещать) иным лицам. Поэтому, безусловно, в отсутствие разрешения правообладателя переработка произведения, является незаконной и нарушает права последнего (смотрите, например, определение СК по гражданским делам Верховного Суда РФ от 15.11.2006 N 56-Г06-45, постановление ФАС Центрального округа от 03.02.2012 N Ф10-5513/11).

Вместе с тем Гражданский кодекс РФ отнюдь не называет заключение лицензионного договора единственным способом, которым правообладатель может дать разрешение на использование произведения, исключительное право на которое ему принадлежит. Более того, можно обратить внимание на то, что вышеприведенный п. 1 ст. 1229 ГК РФ отдельно указывает на право правообладателя разрешать или запрещать использование произведения и отдельно – право распоряжаться исключительным правом, в том числе путем его отчуждения или заключения лицензионного договора. А согласно п. 1 ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу или предоставления другому лицу права его использования по лицензионному договору. Отсюда можно сделать вывод, что Гражданский кодекс РФ разграничивает полномочие правообладателя распоряжаться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности от его права разрешать другим лицам использовать такой результат. Иными словами, законодательство позволяет правообладателю, не распоряжаясь принадлежащим ему исключительным правом, в том числе не заключая лицензионного договора, разрешить другому лицу использовать соответствующее произведение определенным способом.

Заметим, что ни Гражданский кодекс РФ, ни какой-либо иной закон не обязывают правообладателя давать разрешения на использование произведения на возмездной основе. Более того, из п. 5 ст. 1235 ГК РФ следует, что законодатель допускает заключение безвозмездных лицензионных договоров.

На наш взгляд, представляется очевидным, что, поручая другому лицу переработку произведения, правообладатель одновременно дает этому лицу разрешение на данный вид использования, поскольку в ином случае исполнение договора будет невозможно по причинам, не зависящим от переработчика. Иными словами, сам договор на переработку произведения и является согласием правообладателя на соответствующий вид использования этого произведения другой стороной договора. Соответственно, никакого дополнительного разрешения правообладателя, в том числе и заключения лицензионного договора, в данной ситуации не нужно. Однако судебной практики, подтверждающей этот вывод, не обнаружено.

Что касается адаптации, то по смыслу вышеприведенного пп. 9 п. 2 ст. 1270 ГК РФ, а также пп. 1 п. 1 ст. 1280 ГК РФ она, по сути, не является видом использования программы для ЭВМ, на которое необходимо согласие правообладателя.

Отдельно следует обратить внимание, что по смыслу пп. 1 п. 2 ст. 1259, п.п. 1, 2 ст. 1260 ГК РФ переработка программы для ЭВМ является созданием нового объекта авторских прав – производного произведения ("производной программы"). Принадлежность исключительного права на программу для ЭВМ, созданную по заказу, специально урегулирована ст. 1296 ГК РФ, согласно которой, если программа для ЭВМ или база данных создана по договору, предметом которого было ее создание, исключительное право на такую программу (базу данных) принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное. Из п.п. 2, 3 данной статьи видно, что под "иным" понимается ситуация, когда исключительное право принадлежит подрядчику.

Соответственно, исключительное право на вновь созданную в результате переработки программу для ЭВМ будет принадлежать заказчику (в данном случае – правообладателю), если только в договоре на переработку не будет прямо указано, что оно принадлежит подрядчику.

Также стоит отметить, что часть четвертая Гражданского кодекса РФ не определяет вид договора, по которому создается (в том числе путем переработки) программа для ЭВМ или база данных. Положения о договоре авторского заказа в данной ситуации неприменимы, так как одной из его сторон всегда выступает автор (п. 1 ст. 1288 ГК РФ), то есть физическое лицо (п. 1 ст. 1228 ГК РФ). Из именования же сторон в ст. 1296 ГК РФ следует, что это договор подряда, урегулированный главой 37 ГК РФ. Это не противоречит смыслу норм четвертой части ГК РФ. Например, такие результаты интеллектуальной деятельности, как результаты изысканий и архитектурные проекты, совершенно определенно создаются по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ, урегулированному параграфом 4 главы 37 ГК РФ. То есть нормы части четвертой ГК РФ при создании объектов интеллектуальной собственности юридическими лицами по заказу регулируют только вопросы, связанные с правами на результаты интеллектуальной деятельности, вопросы же, связанные с выполнением работ и передачей материальных носителей, в которых выражены указанные результаты, регулируется именно нормами о договоре подряда. Создание и переработка программ для ЭВМ не урегулированы специальными нормами, значит, следует руководствоваться общими положениями о подряде (параграф 1 главы 37 ГК РФ).

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.

Читайте также:  Счет фактура пустой бланк
Комментировать
0 просмотров
Комментариев нет, будьте первым кто его оставит

Это интересно
No Image Советы юриста
0 комментариев
No Image Советы юриста
0 комментариев
No Image Советы юриста
0 комментариев
No Image Советы юриста
0 комментариев
Adblock detector